一、以房抵債應(yīng)如何繳稅？
某縣某紡織品有限公司因長(zhǎng)期拖欠某供應(yīng)商貨款，經(jīng)法院裁定，用其所擁有的一處房屋進(jìn)行抵償，并由法院委托有資質(zhì)的拍賣企業(yè)進(jìn)行拍賣，房屋拍賣所得88000元用以抵債。當(dāng)公司財(cái)務(wù)人員依據(jù)法院裁定、原房屋權(quán)屬證書、拍賣成交確認(rèn)書等登記文件向房地產(chǎn)管理部門辦理產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)時(shí)，卻被告知根據(jù)與地稅部門達(dá)成的代征協(xié)議規(guī)定，對(duì)存量房交易環(huán)節(jié)所涉及的稅收要實(shí)行一體化管理。也就是說，除有上述法院相關(guān)手續(xù)外，還應(yīng)提供地稅部門開具的銷售不動(dòng)產(chǎn)發(fā)票，對(duì)于未報(bào)送銷售不動(dòng)產(chǎn)發(fā)票的納稅人，不予受理相關(guān)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)。
1、分歧
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公司財(cái)務(wù)人員認(rèn)為其單位只是以房抵債，而未獲得實(shí)際收入，不應(yīng)繳納相關(guān)稅款。筆者對(duì)此持不同意見，根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于人民法院強(qiáng)制執(zhí)行被執(zhí)行人財(cái)產(chǎn)有關(guān)稅收問題的復(fù)函》（國稅函[2005]869號(hào)）規(guī)定，無論拍賣、變賣財(cái)產(chǎn)的行為是納稅人的自主行為，還是人民法院實(shí)施的強(qiáng)制執(zhí)行活動(dòng)，對(duì)拍賣、變賣財(cái)產(chǎn)的全部收入，納稅人均應(yīng)依法申報(bào)繳納稅款。《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及實(shí)施細(xì)則明確規(guī)定，有償提供應(yīng)稅勞務(wù)，有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的行為，應(yīng)依法繳納營(yíng)業(yè)稅。這里的“有償”包括取得貨幣、貨物或其他經(jīng)濟(jì)利益。因此，納稅人應(yīng)正確理解經(jīng)濟(jì)利益的含義，不能簡(jiǎn)單地以現(xiàn)金流入作為依據(jù)。
2、評(píng)析
就本例而言，國家稅務(wù)總局《關(guān)于以房屋抵頂債務(wù)應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函[1998]771號(hào)）規(guī)定，單位或個(gè)人以房屋抵頂有關(guān)債務(wù)，不論是經(jīng)雙方（或多方）協(xié)商決定的，還是由法院裁定的，其房屋所有權(quán)已發(fā)生轉(zhuǎn)移，且原房主也取得了經(jīng)濟(jì)利益（減少了債務(wù)），因此對(duì)單位或個(gè)人以房屋或其他不動(dòng)產(chǎn)抵頂有關(guān)債務(wù)的行為，應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。
同時(shí)應(yīng)指出的是，根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于實(shí)施房地產(chǎn)稅收一體化管理若干具體問題的通知》（國稅發(fā)[2005]156號(hào)）文件精神，對(duì)存量房交易環(huán)節(jié)所涉及營(yíng)業(yè)稅及城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加、個(gè)人所得稅、土地增值稅、印花稅等相關(guān)稅種的征收事項(xiàng)，為便于稅收源泉控管，稅務(wù)部門可依據(jù)法律法規(guī)的授權(quán)委托房地產(chǎn)管理部門代征或協(xié)助征收。
二、追補(bǔ)確認(rèn)以前年度資產(chǎn)損失的所得稅處理
某企業(yè)2008年處理一臺(tái)因意外事故而毀損的設(shè)備，該設(shè)備賬面凈值是300萬元，處置款項(xiàng)為90萬元。設(shè)備處置損失為210萬元，已作會(huì)計(jì)處理，但因當(dāng)時(shí)未按規(guī)定向稅務(wù)部門履行審批手續(xù)，因此2008年匯算清繳時(shí)該項(xiàng)損失未能在稅前扣除。該企業(yè)2008年應(yīng)納稅所得額為40萬元，2009年、2010年納稅調(diào)整后的所得合計(jì)為100萬元。企業(yè)辦稅人員向稅務(wù)部門咨詢，該項(xiàng)設(shè)備處置損失涉及的所得稅事項(xiàng)應(yīng)如何處理，筆者對(duì)此作出如下回復(fù)。
（一）設(shè)備處置損失可在稅前扣除
企業(yè)該項(xiàng)毀損設(shè)備的處置損失可以在稅前扣除，但應(yīng)追補(bǔ)至設(shè)備實(shí)際處置年度，即2008年度扣除�！秶叶悇�(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法〉的公告》（國家稅務(wù)總局2011年第25號(hào)）首次提出了“實(shí)際資產(chǎn)損失”和“法定資產(chǎn)損失”的概念，實(shí)際資產(chǎn)損失是指企業(yè)在實(shí)際處置、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)過程中發(fā)生的合理損失，法定資產(chǎn)損失是指企業(yè)有關(guān)資產(chǎn)雖未實(shí)際處置、轉(zhuǎn)讓，但符合相關(guān)規(guī)定條件計(jì)算確認(rèn)的損失。無論實(shí)際資產(chǎn)損失還是法定資產(chǎn)損失，其申報(bào)扣除的前提必須是會(huì)計(jì)上已作處理，但兩種資產(chǎn)損失扣除的年度并不同，實(shí)際資產(chǎn)損失應(yīng)在實(shí)際發(fā)生年度扣除，而由于實(shí)務(wù)中很難準(zhǔn)確判斷法定資產(chǎn)損失發(fā)生的具體年度，所以法定資產(chǎn)損失應(yīng)在申報(bào)年度扣除。25號(hào)公告同時(shí)明確，企業(yè)以前年度發(fā)生的實(shí)際資產(chǎn)損失未能在當(dāng)年稅前扣除的，在向稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行專項(xiàng)申報(bào)后，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)損失實(shí)際發(fā)生年度扣除，其追補(bǔ)確認(rèn)年限一般不得超過五年。該企業(yè)2008年處置設(shè)備形成的損失屬于實(shí)際資產(chǎn)損失，當(dāng)年已作相關(guān)會(huì)計(jì)處理，且至2011年尚未超過五年，因此該項(xiàng)損失可以追補(bǔ)至2008年度作稅前扣除處理。需注意的是，該項(xiàng)損失應(yīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)作專項(xiàng)申報(bào)，同時(shí)附送會(huì)計(jì)核算資料及其他相關(guān)的納稅資料。
（二）用以后年度彌補(bǔ)虧損不得超過五年
因追補(bǔ)確認(rèn)該項(xiàng)損失而形成的虧損可以用以后年度所得彌補(bǔ)，但彌補(bǔ)時(shí)間應(yīng)從損失實(shí)際發(fā)生年度的次年，即2009年開始計(jì)算。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長(zhǎng)不得超過五年。國家稅務(wù)總局2011年第25號(hào)公告同時(shí)明確，企業(yè)實(shí)際資產(chǎn)損失發(fā)生年度扣除追補(bǔ)確認(rèn)的損失后出現(xiàn)虧損的，應(yīng)先調(diào)整資產(chǎn)損失發(fā)生年度的虧損額，再按彌補(bǔ)虧損的原則計(jì)算以后年度多繳的企業(yè)所得稅款。該企業(yè)2008年應(yīng)納稅所得額原為40萬元，調(diào)整追補(bǔ)確認(rèn)的設(shè)備處置損失210萬元后，2008年度的虧損額為170萬元，2009年、2010年納稅調(diào)整后的所得合計(jì)為100萬元，在彌補(bǔ)2008年度的虧損后，各年應(yīng)納稅所得額均為0，尚未彌補(bǔ)的70萬元虧損，可以用2011年~2013年的所得彌補(bǔ)。2008年~2010年三年共計(jì)多繳所得稅35萬元［（40＋100）×25%］。
（三）以后年度彌補(bǔ)虧損應(yīng)納稅額的計(jì)算
企業(yè)因追補(bǔ)確認(rèn)2008年設(shè)備處置損失而在以前年度多繳的稅款，不能辦理退稅，只能在確認(rèn)年度即2011年的應(yīng)納所得稅款中抵扣，2011年應(yīng)納稅所得稅款不足抵扣的，可以向以后年度無限期遞延抵扣。根據(jù)國家稅務(wù)總局2011年第25號(hào)公告，企業(yè)因以前年度實(shí)際資產(chǎn)損失未在稅前扣除而多繳的企業(yè)所得稅款，可在追補(bǔ)確認(rèn)年度的應(yīng)納所得稅款中予以抵扣，不足抵扣的，向以后年度遞延抵扣。這里并沒對(duì)遞延抵扣的時(shí)間作限制，這樣的處理可以確保以前年度多繳的稅款得以完全抵扣。該企業(yè)2008年~2010年共多繳所得稅35萬元，至2010年尚未彌補(bǔ)虧損為70萬元。假設(shè)2011年~2013年納稅調(diào)整后所得均為70萬元，則2011年彌補(bǔ)以前年度虧損后應(yīng)納稅所得為0，2012年應(yīng)納所得稅額為17.5萬元（70×25%），抵扣2008年~2010年多繳的所得稅35萬元后，尚余17.5萬元未抵扣。2013年應(yīng)納所得稅額也是17.5萬元，抵扣尚未抵扣的多繳稅款后，實(shí)際應(yīng)納稅額為0。
假設(shè)2011年~2013年納稅調(diào)整后所得均為20萬元，則三年所得合計(jì)60萬元，彌補(bǔ)2008年尚未彌補(bǔ)的70萬元虧損后，仍未能在稅前彌補(bǔ)的10萬元虧損則不得再在以后年度稅前彌補(bǔ)，但未能抵扣的以前年度多繳稅款仍可向以后年度遞延抵扣。假設(shè)2014年納稅調(diào)整后所得為160萬元，因該項(xiàng)所得不得再彌補(bǔ)2008年尚未彌補(bǔ)的虧損，所以當(dāng)年應(yīng)納所得稅額為40萬元（160×25%），抵扣2008年~2010年多繳的35萬元所得稅款后，2014年實(shí)際應(yīng)納所得稅額為5萬元（40－35）。
三、中外合資企業(yè)中方退股相關(guān)涉稅事項(xiàng)處理
問：某中外合資企業(yè)，注冊(cè)資本250萬元，中方以廠房出資折價(jià)人民幣為100萬元，股權(quán)占40%；外方以設(shè)備和外匯貨幣資金出資折價(jià)人民幣150萬元，股權(quán)占60%.現(xiàn)在中方退出合資企業(yè)，由合資企業(yè)轉(zhuǎn)型為外商獨(dú)資企業(yè)。經(jīng)中外雙方協(xié)商，中方以取回原來廠房作為退股條件，不另外收取貨幣補(bǔ)償。但原中方投入廠房已計(jì)提折舊40萬元，如中方只取回廠房，則產(chǎn)生40萬元的差異；如以廠房?jī)糁底鳛橥斯蓷l件，則不能沖減原中方投入注冊(cè)資本100萬元，這種情況應(yīng)怎樣處理較為恰當(dāng)？現(xiàn)按上述案例，作簡(jiǎn)要分錄如下：
（1）中方投入廠房作價(jià)100萬元作投資時(shí)：
借：固定資產(chǎn)——廠房 1000000
貸：實(shí)收資本——中方投資1000000
（2）計(jì)提取廠房折舊時(shí)：
借：制造費(fèi)用——租金 400000
貸：累計(jì)折舊 400000
（3）中方退股取回原廠房，要將廠房轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理時(shí)：
借：固定資產(chǎn)清理 1000000
貸：固定資產(chǎn)（廠房原值）1000000
（4）同時(shí)將廠房已提折舊轉(zhuǎn)入清理科目：
借：累計(jì)折舊 400000
貸：固定資產(chǎn)清理 400000
（5）廠房以原值100萬元退還給中方：
借：實(shí)收資本——中方投資1000000
貸：固定資產(chǎn)清理 1000000
（6）廠房清理結(jié)果出現(xiàn)貸方余額40萬元轉(zhuǎn)入“資本公積”處理：
借：固定資產(chǎn)清理 400000
貸：資本公積 400000
請(qǐng)問上述固定資產(chǎn)清理出現(xiàn)貸方余額轉(zhuǎn)作“資本公積”是否有涉稅問題？如有涉稅問題，按廠房?jī)糁低顺�，�?shí)收資本又不平，如何處理？
答：上述固定資產(chǎn)清理結(jié)轉(zhuǎn)分錄有誤，該退股業(yè)務(wù)屬于中方以股權(quán)換取廠房。固定資產(chǎn)清理完成后的凈收益，應(yīng)借記“固定資產(chǎn)清理”科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”，而不是“資本公積”。
企業(yè)將廠房作為退股資金，涉及繳納營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅、印花稅、企業(yè)所得稅。
1、營(yíng)業(yè)稅：
企業(yè)將廠房將作為退股資金，屬于銷售不動(dòng)產(chǎn)。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第一條“在境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，為營(yíng)業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營(yíng)業(yè)稅�！钡囊�(guī)定，應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅。
《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第七條規(guī)定：“納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的價(jià)格明顯偏低并無正當(dāng)理由的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其營(yíng)業(yè)額�！�
根據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)廠房作價(jià)應(yīng)公允。若廠房作價(jià)明顯偏低并無正當(dāng)理由的，企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其營(yíng)業(yè)額，再計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。
2、企業(yè)所得稅：
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2008]828號(hào)）第二條第六款規(guī)定，其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。
根據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)將廠房作為退股資金轉(zhuǎn)讓給中方，應(yīng)視同銷售。該廠房不是自建的，也不是外購的，價(jià)格不能依國稅函[2008]828號(hào)文第三條規(guī)定確認(rèn)，應(yīng)按公允價(jià)確認(rèn)。
3、土地增值稅：
企業(yè)將廠房將作為退股資金，企業(yè)屬于銷售不動(dòng)產(chǎn)，根據(jù)《土地增值稅暫行條例》第二條“轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物（以下簡(jiǎn)稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個(gè)人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人（以下簡(jiǎn)稱納稅人），應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納土地增值稅。”的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)繳納土地增值稅。
《土地增值稅暫行條例》第九條規(guī)定，納稅人有下列情形之一的，按照房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格計(jì)算征收：“（三）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格，又無正當(dāng)理由的�！�
根據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)廠房作價(jià)應(yīng)公允。若廠房作價(jià)明顯偏低于房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格，又無正當(dāng)理由的，企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格計(jì)算征收。
4、印花稅：
《印花稅暫行條例》稅目稅率表中：產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)包括財(cái)產(chǎn)所有權(quán)和版權(quán)、商標(biāo)專用權(quán)、專利權(quán)、專有技術(shù)使用權(quán)等轉(zhuǎn)移書據(jù)。
《印花稅暫行條例施行細(xì)則》第五條規(guī)定，條例第二條所說的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，是指單位和個(gè)人產(chǎn)權(quán)的買賣、繼承、贈(zèng)與、交換、分割等所立的書據(jù)�！�
根據(jù)上述規(guī)定，涉及不動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的變更應(yīng)繳納“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”印花稅。
