企業(yè)申請(qǐng)首次公開發(fā)行股票并上市，其前提條件是該企業(yè)必須為股份有限公司。對(duì)比發(fā)起設(shè)立方式，由于業(yè)績(jī)連續(xù)計(jì)算之優(yōu)勢(shì)，從有限責(zé)任公司變更設(shè)立股份有限公司是擬上市的中小板公司發(fā)行前設(shè)立股份有限公司方式的主要選擇，無(wú)需進(jìn)行資產(chǎn)和業(yè)務(wù)的剝離，并滿足中國(guó)證監(jiān)會(huì)有關(guān)首次公開發(fā)行的審核要求。
隨著有限責(zé)任公司整體變更設(shè)立股份有限公司成為擬上市公司的主流重組操作模式，原本被整體變更設(shè)立概念掩蓋的諸多政策、法律問(wèn)題也逐漸暴露在企業(yè)首次公開發(fā)行股票并上市的聚光燈下，如資產(chǎn)評(píng)估問(wèn)題、折股問(wèn)題、稅收問(wèn)題等，這其中比較令人關(guān)注的問(wèn)題就是受國(guó)家強(qiáng)行法規(guī)制卻又存在立法疏漏、法律供給不足的變更設(shè)立稅收法律問(wèn)題。本文試對(duì)此做探討，以便在既有法律框架下，找到一條可行、漸進(jìn)的股份有限公司變更設(shè)立稅收問(wèn)題解決之道。
一、有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司是否應(yīng)該繳納個(gè)人所得稅
有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司是指將有限責(zé)任公司整體以組織形式變更的方式改為股份有限公司，并將公司凈資產(chǎn)額相應(yīng)折合成股份有限公司的實(shí)收股本總額，在股權(quán)結(jié)構(gòu)、主營(yíng)業(yè)務(wù)和資產(chǎn)等方面維持同一公司主體;該種變更設(shè)立方式僅僅是公司組織形式的變更和一個(gè)承繼過(guò)程，公司的業(yè)務(wù)、資產(chǎn)、負(fù)債、人員等并未發(fā)生任何變化。
個(gè)人所得稅是對(duì)個(gè)人(自然人)取得的各項(xiàng)所得征收的一種所得稅，包括工資薪金所得;個(gè)體工商戶生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得;對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得;勞務(wù)報(bào)酬所得;稿酬所得;特許權(quán)使用費(fèi)所得;利息、股息、紅利所得;財(cái)產(chǎn)租賃所得;財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得;偶然所得;以及經(jīng)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門確定征稅的其他所得。
根據(jù)《中華人民共和國(guó)公司法》，有限責(zé)任公司變更為股份公司時(shí)公司凈資產(chǎn)額相應(yīng)折合成股份有限公司的實(shí)收股本總額;而公司凈資產(chǎn)額除股本、資本公積金外，還包括盈余公積金、未分配利潤(rùn)。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》(國(guó)稅發(fā)〔1997〕198號(hào))和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于盈余公積金轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù)》(國(guó)稅函[1998]333號(hào))關(guān)于“對(duì)屬于個(gè)人股東分得并再投入公司(轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本)的部分應(yīng)按照‘利息、股息、紅利所得’項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅”的規(guī)定，應(yīng)該對(duì)有限責(zé)任公司變更為股份有限公司時(shí)取得并再投入公司的部分的自然人股東征收個(gè)人所得稅。
值得一提的是，并不是所有人都認(rèn)為有限責(zé)任公司變更為股份公司將凈資產(chǎn)值折合為股本時(shí)都存在需要交納個(gè)人所得稅問(wèn)題，這個(gè)問(wèn)題并沒達(dá)成共識(shí)。以杭州士蘭微公司IPO審核為例，發(fā)行人律師在答復(fù)中國(guó)證監(jiān)會(huì)就“杭州士蘭電子有限公司的自然人出資人在轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本和變更股份有限公司過(guò)程中均沒有交納個(gè)人所得稅”反饋意見時(shí)就認(rèn)為，杭州士蘭微電子有限公司變更股份有限公司，以經(jīng)審計(jì)后的凈資產(chǎn)1：1折股，不是股份制企業(yè)送紅股或轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本的過(guò)程，我國(guó)現(xiàn)行法律、法規(guī)沒有規(guī)定有限責(zé)任公司變更設(shè)立股份有限公司時(shí)，其自然人出資人應(yīng)該交納個(gè)人所得稅，律師確認(rèn)杭州士蘭微電子有限公司的出資人無(wú)須為此交納個(gè)人所得稅。
但有意思的是發(fā)行人律師同時(shí)表示，基于下述理由，杭州士蘭微電子有限公司的自然人出資人在2000 年7 月以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本過(guò)程中沒有交納個(gè)人所得稅對(duì)士蘭微本次申請(qǐng)上市不形成法律障礙：
(1)根據(jù)杭州市人民政府杭政(2000)1 號(hào)《關(guān)于進(jìn)一步鼓勵(lì)科技人員在杭創(chuàng)辦高新技術(shù)企業(yè)若干意見的通知》第十一條的規(guī)定“科技人員所獲的股權(quán)收益,用于高新技術(shù)成果轉(zhuǎn)化項(xiàng)目投資的,在計(jì)征個(gè)人所得稅時(shí)給予稅基扣除”和杭州市人民政府辦公室杭政辦(2000)8 號(hào)《關(guān)于貫徹杭政〔2000〕1 號(hào)文件實(shí)施意見的通知》第十條第3款的規(guī)定，杭州士蘭微電子有限公司的全體股東免交因本次以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本所應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅。2002 年5 月20 日，杭州市人民政府辦公廳出具杭政辦函(2002)80 號(hào)《關(guān)于杭州士蘭微電子股份有限公司有關(guān)個(gè)人所得稅問(wèn)題的函》對(duì)此進(jìn)行確認(rèn)。
(2)杭州士蘭微電子有限公司的全體自然人出資人于2000 年8 月12 日承諾“士蘭微公司在2000 年內(nèi)以利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本，并進(jìn)行股份制改造，將原賬面凈資產(chǎn)按公司法要求折為股份，引起本人所持士蘭微公司股份總額增加。如稅務(wù)部門認(rèn)定需繳納個(gè)人所得稅，特承諾由本人另行以自有資金自行申報(bào)繳納，繳納事項(xiàng)和士蘭微公司無(wú)涉”。
士蘭微律師在轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本和變更股份有限公司過(guò)程中自然人是否需納稅這個(gè)問(wèn)題上的反復(fù)和矛盾也從側(cè)面說(shuō)明了這個(gè)問(wèn)題在是否該納稅法律邊界上的可爭(zhēng)議之處。不過(guò)，其他已經(jīng)通過(guò)中國(guó)證監(jiān)會(huì)發(fā)審會(huì)審核的公司，如廣東嘉應(yīng)制藥，以及廣東、甘肅、安徽等地?cái)M上市企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策對(duì)同類問(wèn)題的返還、緩交等處置顯示，有限責(zé)任公司變更為股份有限公司將凈資產(chǎn)值折合為股本時(shí)需要交納個(gè)人所得稅的觀點(diǎn)占多數(shù);而這，也正是本文所體認(rèn)的觀點(diǎn)和立論基礎(chǔ)。
二、有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司的納稅處理
有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司由于納稅主體未發(fā)生變化，故一般不涉及擬上市企業(yè)(“發(fā)行人”)納稅問(wèn)題，如原有限責(zé)任公司名下房地產(chǎn)過(guò)戶到變更后的股份有限公司名下并不征收營(yíng)業(yè)稅，以免重復(fù)納稅。然而，若存在以注冊(cè)資本外的資本公積金、盈余公積金及未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本，則發(fā)行人的法人股東單位或自然人股東就涉及到所得稅問(wèn)題，應(yīng)按照以下情況區(qū)別納稅：
(一)轉(zhuǎn)增股本中屬于個(gè)人股東的盈余公積和未分配利潤(rùn)部分應(yīng)當(dāng)繳納個(gè)人所得稅，資本公積部分是否繳納個(gè)人所得稅應(yīng)區(qū)別對(duì)待
1、資本公積金分配個(gè)人所得部分是否繳納個(gè)人所得稅應(yīng)區(qū)別對(duì)待。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》(國(guó)稅發(fā)[1997]198號(hào))和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于盈余公積金轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù)》(國(guó)稅函[1998]333號(hào))規(guī)定，對(duì)于企業(yè)從稅后利潤(rùn)中提取的法定公積金和任意公積金轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本，實(shí)際上是該企業(yè)將盈余公積金向股東分配了股息、紅利，股東再以分得的股息、紅利增加注冊(cè)資本，屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，因此應(yīng)按“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目計(jì)繳個(gè)人所得稅。而用資本公積金轉(zhuǎn)增資本個(gè)人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，不作為個(gè)人所得，不征收個(gè)人所得稅。
不過(guò)，此資本公積金非彼資本公積金，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于原城市信用社在轉(zhuǎn)制為城市合作銀行過(guò)程中個(gè)人股增值所得應(yīng)納個(gè)人所得稅的批復(fù)》(國(guó)稅函發(fā)[1998]289號(hào))規(guī)定，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》(國(guó)稅發(fā)[1997]198號(hào))中所表述的“資本公積金”是指股份制企業(yè)股票溢價(jià)發(fā)行收入所形成的資本公積金，將此轉(zhuǎn)增股本由個(gè)人取得的數(shù)額，不作為應(yīng)稅所得征收個(gè)人所得稅，而與此不相符合的其他資本公積金分配個(gè)人所得部分，應(yīng)當(dāng)依法征收個(gè)人所得稅。換言之，只有因溢價(jià)發(fā)行收入形成的法定資本公積金轉(zhuǎn)增股本時(shí)才不納稅，其他的資本公積金分配行為都應(yīng)照章納稅。
2、盈余公積金轉(zhuǎn)增股本時(shí)應(yīng)當(dāng)繳納個(gè)人所得稅。根據(jù)上述《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》(國(guó)稅發(fā)[1997]198號(hào))和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于盈余公積金轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù)》(國(guó)稅函【1998】333號(hào))精神，股份制企業(yè)用盈余公積金轉(zhuǎn)增股本屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對(duì)個(gè)人股東取得的紅股數(shù)額或?qū)儆趥�(gè)人股東分得再投入公司(轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本)的部分應(yīng)作為個(gè)人所得征稅。
3、未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本時(shí)應(yīng)當(dāng)繳納個(gè)人所得稅。
根據(jù)上述《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》(國(guó)稅發(fā)[1997]198號(hào))和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于盈余公積金轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù)》(國(guó)稅函【1998】333號(hào))精神，股份制企業(yè)用未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對(duì)個(gè)人股東取得的紅股數(shù)額或?qū)儆趥�(gè)人股東分得再投入公司(轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本)的部分應(yīng)作為個(gè)人所得征稅。
進(jìn)而言之，自然人股東只有資本公積與股票溢價(jià)的差額部分可以免繳個(gè)人所得稅，其他部分就算是新加入的公司股東多認(rèn)繳了部分出資，其在凈資產(chǎn)折股中還是要再納稅、依法清繳，包括發(fā)行人轉(zhuǎn)制前的有限責(zé)任公司個(gè)別股東所繳的“認(rèn)購(gòu)溢價(jià)”，盡管股份有限公司變更設(shè)立之初還不存在“紙質(zhì)股票”這一股份載體。
上述個(gè)人股東應(yīng)納稅款由擬上市企業(yè)在有關(guān)部門批準(zhǔn)增資、擬上市企業(yè)股東會(huì)決議通過(guò)后代扣代繳。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于盈余公積金轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù)》(國(guó)稅函[1998]333號(hào))等稅務(wù)法律法規(guī)和中國(guó)證監(jiān)會(huì)的相關(guān)要求，代扣代繳系擬上市企業(yè)法定義務(wù)，如果作為扣繳義務(wù)人，擬上市企業(yè)在其由有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司，且以盈余公積和未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本時(shí)對(duì)個(gè)人股東或自然人股東沒有履行代扣代繳義務(wù)，則擬上市企業(yè)在個(gè)人股東沒有分別繳清全部應(yīng)繳稅款時(shí)，將面臨稅務(wù)稽查和處罰風(fēng)險(xiǎn)，從而在一定程度上構(gòu)成對(duì)擬上市企業(yè)發(fā)行上市的法律障礙。
當(dāng)然，恪于不少發(fā)行人自然人股東在變更設(shè)立時(shí)因?yàn)楦鞣N主觀上或客觀上的原因沒有嚴(yán)格按上述規(guī)定進(jìn)行納稅申報(bào)并繳納相關(guān)稅款，而發(fā)行人也沒有予以代扣代繳，為最大限度降低該等稅務(wù)違法行為對(duì)發(fā)行人上市的影響，目前比較認(rèn)可的一個(gè)方式是由發(fā)行人當(dāng)?shù)囟悇?wù)主管部門出具一個(gè)緩交證明并不予處罰的決定書;同時(shí)，由相關(guān)股東承諾，由其另行以自有資金自行申報(bào)繳納，繳納事項(xiàng)和發(fā)行人無(wú)涉。
(二)轉(zhuǎn)增股本中一定情形下屬于法人股東的資本公積、盈余公積及未分配利潤(rùn)部分應(yīng)當(dāng)繳納所得稅
根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)[2000]118號(hào))規(guī)定及其他稅收法律、法規(guī)，有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司時(shí)，法人股東納稅原則包括：
1、公司制企業(yè)盈余公積和未分配利潤(rùn)進(jìn)行轉(zhuǎn)增時(shí)，視同利潤(rùn)分配行為或分紅，法人股東不需要繳納所得稅。
2、屬于股份制企業(yè)股票溢價(jià)發(fā)行收入所形成的資本公積金轉(zhuǎn)增股本由法人取得的數(shù)額不需要繳納所得稅。
3、如果法人股東與公司所適用的所得稅率不一致時(shí)，法人股東應(yīng)根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅幾個(gè)具體問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)[1994]229號(hào))補(bǔ)繳所得稅差額部分。
4、對(duì)不屬于股份制企業(yè)股票溢價(jià)發(fā)行收入所形成的資本公積金轉(zhuǎn)增股本由法人取得的數(shù)額，同樣要按照上述國(guó)稅發(fā)[1994]229號(hào)文的規(guī)定補(bǔ)足差額。
三、有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司納稅處理中存在的問(wèn)題
有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司納稅處理的復(fù)雜性、納稅基點(diǎn)的不確定性和自然人股東與法人股東的區(qū)別立法給擬上市有限責(zé)任公司整體變更設(shè)立股份有限公司增加了不少難度。具體來(lái)說(shuō)，有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司納稅處理中存在的問(wèn)題主要包括：
(一)自然人股東與法人股東非“無(wú)縫式”差別立法給有關(guān)擬上市企業(yè)提供了避稅空間
自然人股東利用個(gè)人股東與法人股東的非“無(wú)縫式”減免稅差別立法漏洞在股份制改革之前調(diào)整股東性質(zhì)，進(jìn)行趨勢(shì)性身份轉(zhuǎn)換操作進(jìn)行避稅，從而達(dá)到少交稅的目的。譬如，根據(jù)2007年3月16號(hào)全國(guó)人大通過(guò)的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第26條第2款規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，屬于免稅收入，居民企業(yè)免于繳納相應(yīng)的所得稅。很多自然人股東依此對(duì)自然人分得的“股息、紅利”等個(gè)人收入部分，通過(guò)在有限責(zé)任公司整體變更前將有限責(zé)任公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給自己的控制公司法人后再進(jìn)行凈資產(chǎn)折股(包括將盈余公積與未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本)的方式規(guī)避納稅義務(wù)。
(二)稅收法律法規(guī)語(yǔ)義含糊，適用起來(lái)多有難度。
毫無(wú)疑問(wèn)，有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司是一種比較特殊的股份有限公司設(shè)立方式，直至現(xiàn)在還有許多理論問(wèn)題沒有厘清，這決定了規(guī)制其稅收問(wèn)題的法律、法規(guī)、規(guī)章及規(guī)范性文件不可能在這些理論尚沒有成熟之前先驗(yàn)式的對(duì)之加以清晰化規(guī)定。但即使這樣，也并不意味著相關(guān)稅收法律法規(guī)、規(guī)章就可以無(wú)所作為，對(duì)相關(guān)稅收問(wèn)題放之任之，比如像紅利收入確定、轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本的內(nèi)涵這樣的納稅首要問(wèn)題，就并不需要太多的公司法理論做支持，完全可以在相關(guān)法律法規(guī)中明確固化下來(lái)，明確紅利收入確定在有限責(zé)任公司變更為股份有限公司時(shí)在納稅問(wèn)題上的計(jì)算方式，以利稅收征納部門進(jìn)行法律適用。
(三)缺少通盤考慮，沒有用好變更設(shè)立稅收調(diào)控杠桿
隨著上市公司在地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展中地位的不斷提升，有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司進(jìn)而實(shí)現(xiàn)平穩(wěn)上市對(duì)一個(gè)地區(qū)地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度的影響日益凸顯。而中央或地方政府通過(guò)對(duì)股東的納稅調(diào)整，尤其是對(duì)自然人股東個(gè)人所得稅的調(diào)整可以充分起到鼓勵(lì)還是抑制企業(yè)變更設(shè)立上市的欲望，從而實(shí)現(xiàn)對(duì)國(guó)家或一地的經(jīng)濟(jì)調(diào)控。這些年來(lái)，很多地方政府在招商引資上狠下功夫，但卻對(duì)有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司的納稅問(wèn)題可以作為政策引導(dǎo)工具重視不足。
四、幾點(diǎn)具體建議
(一)對(duì)擬上市企業(yè)的納稅建議
由于擬上市企業(yè)在變更設(shè)立時(shí)的納稅清繳情況將直接影響企業(yè)能否上市以及上市成本，因而對(duì)一個(gè)旨在以上市為階段性發(fā)展目標(biāo)的企業(yè)來(lái)說(shuō)，依法足額納稅是必要的，也是必須的，盡管這并不妨礙在這中間也可以靈活采用一些合法避稅措施。
1、對(duì)于法人企業(yè)作為投資方的，在被投資企業(yè)所得稅率小于投資企業(yè)所得稅率的，法人企業(yè)的投資分紅或投資收益應(yīng)當(dāng)按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅幾個(gè)具體問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)[1994]229號(hào))及其他稅收法律規(guī)定的所得稅率差額補(bǔ)繳所得稅;對(duì)于自然人設(shè)立的有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司，對(duì)未分配利潤(rùn)和盈余公積實(shí)施凈資產(chǎn)折股時(shí)應(yīng)當(dāng)繳納個(gè)人所得稅。
2、在保證實(shí)際控制人不變的情況下，為了最大限度減輕稅負(fù)，可以由擬改制企業(yè)自然人股東通過(guò)事前股權(quán)轉(zhuǎn)讓等形式調(diào)整成法人股東，當(dāng)法人股東和擬改制企業(yè)不存在稅率差額的時(shí)候，改制企業(yè)凈資產(chǎn)折股將不繳納企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅。但這種避稅處理方案只是暫緩繳納了個(gè)人所得稅，當(dāng)法人股東將發(fā)起人股變現(xiàn)時(shí)法人股東如果根據(jù)“成本法”沒有出現(xiàn)大額的可在所得稅前列支的成本，法人股東將繳納處置發(fā)起人股產(chǎn)生的企業(yè)所得稅，而法人股東的自然人出資人在利潤(rùn)分配環(huán)節(jié)將繳納個(gè)人所得稅，這種情況造成先避稅，后繳納。據(jù)此，建議變更設(shè)立企業(yè)如果是自然人出資的，可考慮要求自然人股東設(shè)立的有限責(zé)任公司在改制為股份公司時(shí)，按相關(guān)稅法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅，即先繳個(gè)稅后避稅模式。
(二)對(duì)稅務(wù)立法、執(zhí)法部門的建議
1、查漏補(bǔ)缺，加強(qiáng)有限責(zé)任公司變更為股份有限公司稅收立法。中國(guó)是一個(gè)統(tǒng)一稅收框架下采用分稅制的國(guó)家，這有利于我們對(duì)既有有限責(zé)任公司變更為股份有限公司的相關(guān)稅收法律法規(guī)查漏補(bǔ)缺，結(jié)合中國(guó)國(guó)情與國(guó)外類似法例由其是德國(guó)法互通有無(wú)，比如變更設(shè)立稅收行為的界定、稅收減免的操作界限、稅務(wù)部門的稽查權(quán)、自然人股東和法人股東在納稅問(wèn)題上的無(wú)縫式制度銜接等，努力做到立法明確，執(zhí)法有力。
2、用好有限責(zé)任公司變更為股份有限公司時(shí)納稅調(diào)控杠桿，通過(guò)所得稅收政策杠桿引導(dǎo)企業(yè)行為，為經(jīng)濟(jì)發(fā)展服務(wù)。擬上市企業(yè)作為市場(chǎng)“經(jīng)濟(jì)人”，其對(duì)稅收政策彈性的感知無(wú)疑是最為敏感的，有限責(zé)任公司特別是自然人作為實(shí)際控制人的有限責(zé)任公司變更為股份有限公司時(shí)的稅收成本是任何一個(gè)有限責(zé)任公司的自然人股東所不能不考慮的事情。稅收成本大，則企業(yè)一方面可能尋求非正常避稅，而另一方面，企業(yè)自然人股東等負(fù)有變更設(shè)立納稅義務(wù)的人很可能會(huì)在衡量得失后，放棄尋求企業(yè)變更設(shè)立為股份有限公司后上市做大做強(qiáng)機(jī)會(huì)，從而導(dǎo)致個(gè)人和國(guó)家最終走向“雙輸”。
因此，一個(gè)比較合理的稅收征管思路是，放棄高稅負(fù)的變更設(shè)立稅收政策，結(jié)合最新的《企業(yè)所得稅法》及已有的政策性投資基金、公募基金稅收優(yōu)惠政策，制定專門的變更設(shè)立稅收政策，至少是細(xì)化相關(guān)稅收政策，切實(shí)減輕自然人股東和其他負(fù)有納稅義務(wù)股東的稅負(fù)，以防止重復(fù)征稅。在這方面除廣東、甘肅、安徽一些省規(guī)定可以對(duì)征收的上述個(gè)人所得稅予以一定比例返還或暫緩繳納外，上海的做法或可鏡鑒全國(guó)，為有限責(zé)任公司變更為股份有限公司自然人股東的稅收負(fù)擔(dān)過(guò)重困局提供一個(gè)新思路。
按照上海市金融辦等相關(guān)部門發(fā)展私募股權(quán)投資通知的精神，在上海進(jìn)行私募股權(quán)投資的普通合伙人按所得稅法中“個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得”應(yīng)稅項(xiàng)目繳納5%至35%個(gè)人所得稅，有限合伙人按所得稅法中“利息、股息、紅利所得”應(yīng)稅項(xiàng)目繳納20%的個(gè)人所得稅;而其轄下的浦東新區(qū)則走得更遠(yuǎn)，除宣布對(duì)在浦東新區(qū)登記注冊(cè)的企業(yè)按照注冊(cè)資本金的比例給予300萬(wàn)-1500萬(wàn)的開辦費(fèi)外，還對(duì)企業(yè)高管以返還個(gè)稅部分40%的方式進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)，對(duì)企業(yè)中層則返還個(gè)稅部分20%。如果有限責(zé)任公司變更為股份有限責(zé)任公司最后自然人股東等相關(guān)納稅義務(wù)人的稅負(fù)能夠降到與此差不多水平，則或可激勵(lì)出一個(gè)新的變更設(shè)立股份有限公司并上市高潮。
